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Montag, 20. Februar 2012
Umsatzsteuer: Vorsteuerabzug (15 UStG) und Berichtigung des Vorsteuerabzugs (15a UStG)

Mit seinem Schreiben vom 02.01.2012 Gz D 2 S 7300/11/1002, das im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht wird, hat das Bundesministerium der Finanzen unter Berücksichtigung der BFH-Urteile vom 09. Dezember 2010, VR 17/10, vom 12. Januar 2011, I R 9/08, vom 13. Janaur 2011, VR 12/08, vom 27. Janaur 2011, VR 38/09, und vom 3. März 2011, VR 23/10 mit zahlreichen Beispielen zum Vorsteuerabzug nach §15 UStG und zur Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach §15a UStG Stellung genommen.

Das Recht auf Vorsteuerabzug nach § 15 UStG besteht für Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG nicht jedoch für Kleinunternehmer im Sinne von § 19 UStG wenn sie von einem anderen Unternehmer Leistungen beziehen und diese für Ausgangsumsätze verwenden, die entweder stteuerpflichtig sind oder einer Steuerbefreiung unterliegen, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (z.B. Ausfuhrlieferungen).

In dem Schreiben werden folgende Fallgruppen für den Vorsteuerabzug unterschieden:

1. Direkter und unmittelbarer Zusammenhang mit einer unternehmerischen oder nichtunternehmerischen Tätigkeit.

Beispiel: Ein Arzt erbringt sowohl nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG steuerfreie Heilbehandlung als auch steuerpflichtige Leistungen (plastische und ästhetische Operationen). Er erwirbt einen Behandlungsstuhl für 1.000,00 Euro zzgl. 190,00 Euro Umsatzsteuer, den er zu 80 % für seine steuerfreien Heilbehandlungsleistungen und zu 20 % für seine steuerpflichtigen Leistungen verwendet.
Der Behandlungsstuhl wird unmittelbar und direkt für die unternehmerische Tätigkeit des Arztes bezogen. Da er zu 80% steuerfreie Heilbehandlungsleistungen ausführt, sind nach §15 Abs. 2 Nr. 1 UStG nur 20% von 190,00 Euro = 38,00 Euro als Vorsteuer abzugsfähig.

2. Verwendung sowohl für unternehmerische als auch für unternehmensfremde Tätigkeiten:

Handelt es sich bei der nichtunternehmerischen Tätigkeit um den Sonderfall einer Entnahme für private Zwecke (unternehmensfremde Zwecke) und bezieht der Unternehmer eine Leistung zugleich für seine unternehmerische Tätigkeit auch für private Zwecke, kann der Unternehmer die bezogene Leistung insgesamt seiner unternehmerischen Tätigkeit zuordnen, sofern die 10%-Grenze nach §15 Abs. 1 Satz 2 UStG überschritten ist. Er kann dann aufgrund dieser Unternehmungszuordnung die Berechtigung zum Vorsteuerabzug aufgrund der Nutzung für die unternehmerische Tätigkeit vorausgesetzt berechtigt sein, den Vorsteuerabzug auch für die Privatverwendung in Anspruch zu nehmen, muss aber insoweit eine Wertabgabe nach §3 Abs. 1b oder 9a UStG versteuern.

Beispiel: Ein Arzt erbringt im Umfang von 80% seiner entgeltlichen Umsätze steuerfreie Heilbehandlungsleistungen und nimmt zu 20% steuerpflichtige plastische und ästhetische Operationen vor. Er erwirbt einen PKW, den er je zur Hälfte privat und für seine gesamte ärztliche Tätigkeit nutzt. Die Vorsteuern aus der Anschaffung des PKW sind zu 60% (50% von 20% steuerpflichtige unternehmerische Nutzung und 50% der Art nach steuerpflichtige Privatnutzung) abzugsfähig und zu 40% (50% von 80% steuerfreie unternehmerische Nutzung) nicht abzugsfähig. Die unentgeltliche Wertabgabe nach §3 Abs. 9a Nr. 1 UStG (50%) Privatanteil) ist in voller Höhe steuerbar und steuerpflichtig.

3. Unmittelbarer Zusammenhang nur mit der Gesamttätigkeit:

Fehlt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, kann der Unternehmer zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten für die Eingangsleistung zu seinen allgemeinen Aufwendungen gehören und als solche - Bestandteile des Preises der von ihm erbrachten Leistungen sind.

Berichtigung des Vorsteuerabzugs nach §15a UStG

Ändern sich die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse, ist unter den Voraussetzungen des §15a UStG eine Vorsteuerkorrektur vorzunehmen.

Beispiel: Ein Unternehmer erwirbt einen PKW, den er zunächst nur zur Erzielung von steuerpflichtigen Umsätzen erwirbt. 3 Jahre nach dem Erwerb wird dieses Fahrzeug nur noch zur Erzielung von steuerfreien Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, eingesetzt.

Eingangsleistungen, die ausschließlich für nichtunternehmerische Tätigkeiten bezogen werden, berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug nach §15 UStG. Ändert sich während des Berichtigungszeitraumes nach §15a UStG die Verwendung (z.B. Verwendung für unternehmerische Tätigkeiten, erfolgt keine Vorsteuerkorrektur nach §15a UStG, denn die Berechtigung eines unterbliebenen Vorsteuerabzugs setzt u.a. voraus, dass ein Vorsteuerabzug ursprünglich möglich gewesen wäre.

Beispiel: Ein Unternehmer führt zwei Jahre nach dessen Anschaffung einen bisher ausschließlich dem Privatvermögen zugeführten Pkw seinem Unternehmen zu, das vollen Umfangs zum Vorsteuerabzug berechtigt ist.

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Dr. jur. Frank Sievert - www.zoll-aktuell.de